W ustawie o VAT przewidziana jest szczególna procedura, właściwa dla proporcjonalnego odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów, a także nabytych bądź wytworzonych nieruchomości stanowiących majątek przedsiębiorstwa podatnika – wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych. W takim przypadku, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana w firmie. Takie proporcjonalne odliczenie VAT stosuje się, gdy przypisanie poniesionych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe.

Pojęcie wytworzenia nieruchomości w znaczeniu tego przepisu obejmuje wybudowanie budynku, budowli lub ich części, a także ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Oznacza to, że regułę tę stosuje się również w razie odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych w związku z budową budynków i ich ulepszeniem.

Przepisy o VAT nie przewidują żadnego rozwiązania odnośnie do sposobu ustalenia wymaganej proporcji. Kwestię tę pozostawiono podatnikom. Wybrany sposób musi jednak w sposób możliwie najlepszy zapewniać odliczenie takiej wartości podatku naliczonego, która jest związana z działalnością gospodarczą.

Rozwiązaniem może być tutaj przykładowo klucz powierzchniowy, a więc przyjęcie wartości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu na podstawie ustalonego wskaźnika procentowego wynikającego z udziału powierzchni użytkowej budynku wykorzystywanej na cele firmy w całej powierzchni użytkowej obiektu.

Raz zrobione obliczenie nie ma przy tym charakteru ostatecznego. Przepisy ustawy o VAT nakładają bowiem na podatnika obowiązek monitorowania stopnia wykorzystania nieruchomości do celów firmy. Jeżeli w ustalonym 120-miesięcznym okresie korekty dojdzie do zmiany stopnia wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, to podatnik będzie musiał skorygować VAT naliczony odliczony przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korektę tę uwzględnia się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła taka zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Ten niewątpliwie zawiły system proporcjonalnego rozliczania podatku naliczonego staje się czasem jeszcze bardziej skomplikowany. Jest tak przykładowo w sytuacji, gdy w ramach działalności gospodarczej budynek jest wykorzystywany zarówno do czynności, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i tych, które takiego prawa nie dają (np. czynności zwolnionych od podatku). W takim przypadku konieczne jest ustalanie dalszej proporcji zgodnie z regułami z art. 90 ustawy o VAT. Pewnym pocieszeniem jest tutaj to, że w przypadku zwiększenia zakresu wykorzystania nieruchomości do celów osobistych, nie wystąpi obowiązek opodatkowania tego typu świadczenia według reguł z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, czyli zasad właściwych dla opodatkowania wynikającego z użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa na cele osobiste podatnika.

Więcej w Rzeczpospolitej z 8 grudnia 2016 r.